——公允價值計量和披露的審計
第一章 總 則
第一條 為了規(guī)范注冊會計師對公允價值計量和披露的審計，制定本準(zhǔn)則。
第二條 本準(zhǔn)則適用于注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)。
第三條 在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。
第四條 按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，作出公允價值計量和披露是被審計單位管理層的責(zé)任。
注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定公允價值計量和披露是否符合適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定。
第二章 了解被審計單位公允價值計量和披露的程序
以及相關(guān)控制活動并評估重大錯報風(fēng)險
第五條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號--了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》的規(guī)定，了解被審計單位公允價值計量和披露的程序及相關(guān)控制活動，以足夠識別和評估認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險，設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序。
第六條 在了解被審計單位公允價值計量和披露的程序及相關(guān)控制活動時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列事項：
�。ㄒ唬⿵氖鹿蕛r值計量的人員的專業(yè)知識和經(jīng)驗；
�。ǘ┬畔⒓夹g(shù)在計量過程中的作用；
�。ㄈ┬枰怨蕛r值計量或披露的賬戶或交易的類型；
（四）依賴服務(wù)機(jī)構(gòu)提供公允價值計量或支持計量數(shù)據(jù)的范圍；
�。ㄎ澹┰诖_定公允價值計量和披露時，利用專家工作的程度；
�。┰诖_定公允價值時，管理層作出的重大假設(shè)；
（七）支持管理層作出假設(shè)的記錄；
（八）在形成和運用假設(shè)以及監(jiān)控假設(shè)的變化時，管理層采用的方法；
�。ň牛┕乐的Ｐ图跋嚓P(guān)信息系統(tǒng)的更改控制和安全性程序的完整性；
�。ㄊ⿲乐的Ｐ椭惺褂脭�(shù)據(jù)的一致性、及時性和可靠性的控制。
第七條 在了解被審計單位確定公允價值計量和披露的程序及相關(guān)控制活動后，注冊會計師應(yīng)當(dāng)識別和評估與公允價值計量和披露相關(guān)的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險，以確定進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。
第八條 當(dāng)確定與公允價值計量或披露相關(guān)的重大錯報風(fēng)險是特別風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)遵守《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號--了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》的相關(guān)規(guī)定。
第九條 公允價值計量通常涉及管理層的主觀判斷，可能影響能夠?qū)嵤┑目刂苹顒拥男再|(zhì)，注冊會計師在評估重大錯報風(fēng)險時應(yīng)當(dāng)考慮控制的固有局限性。
第三章 評價公允價值計量的適當(dāng)性和披露的充分性
第十條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價財務(wù)報表中公允價值計量和披露是否符合適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定。
第十一條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過了解適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定、被審計單位的業(yè)務(wù)和行業(yè)情況以及實施其他審計程序的結(jié)果，評價應(yīng)以公允價值計量的資產(chǎn)和負(fù)債的會計處理是否適當(dāng)，對公允價值計量和相關(guān)重大不確定性的披露是否充分。
第十二條 如果適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度已規(guī)定公允價值計量方法，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮被審計單位采用的計量方法是否與規(guī)定的方法一致。
第十三條 被審計單位對資產(chǎn)和負(fù)債以公允價值進(jìn)行計量和披露，應(yīng)當(dāng)以公允價值能夠可靠計量的假定為前提。
如果某項資產(chǎn)和負(fù)債不存在活躍的市價，且其他合理估計公允價值的方法也明顯不適用或無法實施，該項假定可能不成立。當(dāng)管理層確定公允價值能夠可靠計量的假定不成立時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取支持管理層作出這項決定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并確定該事項是否得到恰當(dāng)?shù)臅嬏幚怼?BR> 第十四條 如果管理層采取特定措施的意圖與公允價值計量和披露相關(guān)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就管理層的意圖獲取審計證據(jù)，并考慮管理層實施該意圖的能力。
第十五條 針對管理層意圖獲取審計證據(jù)的范圍屬于職業(yè)判斷，注冊會計師實施的審計程序通常包括向管理層詢問，并通過下列方式對管理層的答復(fù)予以印證：
（一）考慮管理層以前所述的對于資產(chǎn)和負(fù)債的意圖的實際實施情況；
（二）復(fù)核包括預(yù)算、會議紀(jì)要等在內(nèi)的書面計劃和其他文件記錄；
�。ㄈ┛紤]管理層選擇特定措施的理由；
�。ㄋ模┛紤]管理層在既定經(jīng)濟(jì)環(huán)境下實施特定措施的能力。
第十六條 如果適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度規(guī)定了可供選擇的公允價值計量方法，或者對公允價值計量方法未作出規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價被審計單位是否根據(jù)具體情況采用適當(dāng)?shù)挠嬃糠椒ā?BR> 第十七條 在評價特定情況下采用的公允價值計量方法是否適當(dāng)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷。如果被審計單位從可供選擇的方法中選用某一估值方法，注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過與管理層討論，了解其選擇該估值方法的理由，并考慮下列事項：
�。ㄒ唬┤绻m用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度規(guī)定了選用估值方法的標(biāo)準(zhǔn)，管理層是否充分評價和恰當(dāng)運用這些標(biāo)準(zhǔn)，以支持其選用的方法；
（二）根據(jù)被估值資產(chǎn)或負(fù)債的性質(zhì)以及適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，采用的估值方法是否適當(dāng)；
�。ㄈ└鶕�(jù)被審計單位業(yè)務(wù)情況、行業(yè)狀況和所處的環(huán)境，采用的估值方法是否適當(dāng)。
第十八條 管理層可能已經(jīng)確定不同的估值方法將導(dǎo)致公允價值計量結(jié)果存在重大差異。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價被審計單位在確定公允價值的估值方法時如何調(diào)查產(chǎn)生這些差異的原因。
第十九條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價公允價值計量方法是否得到一貫運用。
第二十條 如果管理層選定了某種公允價值估值方法，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價其是否得到一貫運用。如果得到一貫運用，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮影響被審計單位的環(huán)境和情況可能發(fā)生的變化，或適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度要求的變更，以確定這種一貫性的運用是否仍然適當(dāng)。
如果管理層變更了估值方法，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮管理層是否能夠充分說明變更后的估值方法提供了更為適當(dāng)?shù)挠嬃炕A(chǔ)，或適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度或其所處環(huán)境的變化能夠支持其變更估值方法。
第四章 利用專家的工作
第二十一條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定是否需要利用專家的工作。
第二十二條 如果計劃利用專家的工作，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以證明專家的工作能夠滿足審計的需要，并符合《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1421號--利用專家的工作》的要求。
第二十三條 在計劃利用專家的工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮專家對公允價值定義的理解和確定公允價值擬使用的方法，是否與管理層的理解和方法一致，是否與適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定一致。
第二十四條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解專家使用的重大假設(shè)和估值方法，并基于對被審計單位情況的了解和實施其他審計程序的結(jié)果，考慮這些假設(shè)和估值方法是否適當(dāng)、完整和合理。
第二十五條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價專家工作的結(jié)果作為審計證據(jù)的適當(dāng)性。
第五章 針對公允價值計量和披露的重大
錯報風(fēng)險實施的審計程序
第一節(jié) 總體要求
第二十六條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的與公允價值計量和披露相關(guān)的認(rèn)定的重大錯報風(fēng)險，設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序。
第二十七條 由于公允價值計量可能相對簡單，也可能非常復(fù)雜，注冊會計師實施的審計程序在性質(zhì)、時間和范圍上可能存在很大差異。注冊會計師實施的與公允價值計量和披露相關(guān)的實質(zhì)性程序通常包括：
�。ㄒ唬y試管理層的重大假設(shè)、估值模型和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)；
�。ǘ⿲蕛r值進(jìn)行獨立估值，以印證其計量是否適當(dāng)；
�。ㄈ┛紤]期后事項對公允價值計量和披露的影響。
第二節(jié) 測試管理層的重大假設(shè)、
估值模型和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)
第二十八條 注冊會計師對管理層確定公允價值過程的可靠性的了解，是支持公允價值計量結(jié)果的重要因素，并影響進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。
在針對管理層確定公允價值過程的可靠性獲取審計證據(jù)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價下列因素：
（一）管理層使用的假設(shè)是否合理；
�。ǘ┊�(dāng)使用模型進(jìn)行公允價值計量時，模型是否適當(dāng)；
�。ㄈ┕芾韺邮欠袷褂昧嗽诋�(dāng)時能夠合理獲取的相關(guān)信息。
第二十九條 注冊會計師考慮管理層以前期間使用的估值技術(shù)和假設(shè)，并將前期確定的公允價值計量結(jié)果與本期可取得的實際結(jié)果進(jìn)行比較，可能獲取有關(guān)管理層公允價值計量過程可靠性的審計證據(jù)。注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮公允價值計量結(jié)果和實際結(jié)果的差異是否源于經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化。
第三十條 如果認(rèn)為存在與公允價值計量相關(guān)的特別風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)從個別和整體的角度評價管理層在計量公允價值時所使用的重大假設(shè)，以確定這些假設(shè)是否為財務(wù)報表中公允價值計量和披露提供了合理基礎(chǔ)。
第三十一條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注估值方法依據(jù)的重大假設(shè)，并評估假設(shè)是否合理。只有當(dāng)假設(shè)具有相關(guān)性、可靠性、中立性、可理解性和完整性時，才能為公允價值的計量和披露提供合理的基礎(chǔ)。
第三十二條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價支持管理層假設(shè)的審計證據(jù)的來源及其可靠性，包括根據(jù)歷史信息考慮這些假設(shè)，并評估這些假設(shè)是否以被審計單位有能力執(zhí)行的計劃為基礎(chǔ)。
第三十三條 在財務(wù)報表審計過程中，注冊會計師針對管理層假設(shè)實施審計程序的目的不是為了對假設(shè)本身發(fā)表意見，而是為了評價這些假設(shè)是否對公允價值計量提供了合理基礎(chǔ)。
第三十四條 管理層需要運用判斷識別對公允價值計量有重大影響的假設(shè)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注這些重大假設(shè)。
重大假設(shè)通常涉及可能對公允價值計量產(chǎn)生重大影響的下列事項：
（一）對數(shù)量、性質(zhì)的變化或不確定性敏感的事項；
（二）易于誤用和易受偏見影響的事項。
第三十五條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮公允價值估值對重大假設(shè)（包括可能影響價值的市場狀況）變化的敏感度。在適用的情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請管理層使用敏感性分析等技術(shù)，以識別特別敏感的假設(shè)。
當(dāng)管理層拒絕進(jìn)行分析時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否進(jìn)行獨立分析。
第三十六條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮與公允價值計量相關(guān)的不確定性或缺乏客觀數(shù)據(jù)是否可能導(dǎo)致無法合理估計公允價值。
第三十七條 在考慮假設(shè)是否為公允價值計量提供合理基礎(chǔ)時，注冊會計師既要將這些假設(shè)作為一個整體來考慮，也要對每一假設(shè)單獨考慮。
第三十八條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮假設(shè)從個別和整體上是否合理，是否符合實際，并與下列事項保持一致：
�。ㄒ唬┛傮w經(jīng)濟(jì)環(huán)境和被審計單位的經(jīng)營狀況；
�。ǘ┍粚徲媶挝坏挠媱�；
�。ㄈ┻m當(dāng)?shù)那闆r下，前期使用的假設(shè)；
（四）當(dāng)前仍然適用的被審計單位以往的經(jīng)驗或狀況；
（五）與財務(wù)報表相關(guān)的其他事項，如管理層作出其他會計估計所運用的假設(shè)；
�。┡c現(xiàn)金流量相關(guān)的風(fēng)險，包括現(xiàn)金流量的潛在變化及其對折現(xiàn)率的影響。
如果假設(shè)反映了管理層的意圖和實施特定措施的能力，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮這些假設(shè)與被審計單位的計劃和以往經(jīng)驗是否一致。
第三十九條 歷史信息可能無法反映未來的狀況或事項。如果管理層在形成假設(shè)時依賴了歷史財務(wù)信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否能夠依賴這些信息。
第四十條 對被審計單位使用估值模型進(jìn)行公允價值計量的項目，注冊會計師應(yīng)當(dāng)復(fù)核該估值模型，并評價該模型是否恰當(dāng)以及使用的假設(shè)是否合理。
第四十一條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對形成公允價值計量和披露的數(shù)據(jù)實施審計程序，評價公允價值計量所依據(jù)的數(shù)據(jù)是否準(zhǔn)確、完整和相關(guān)，以及公允價值是否依據(jù)這些數(shù)據(jù)和管理層的假設(shè)予以適當(dāng)計量。
第三節(jié) 對公允價值進(jìn)行獨立估值
第四十二條 注冊會計師可以對公允價值進(jìn)行獨立估值，以印證被審計單位的公允價值計量結(jié)果。
如果運用管理層的假設(shè)進(jìn)行獨立估值，注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第三十條至第四十條的規(guī)定評價管理層的假設(shè)。
注冊會計師也可另行設(shè)定假設(shè)，而不使用管理層的假設(shè)。在這種情況下，注冊會計師仍應(yīng)了解管理層的假設(shè)，據(jù)此確定另行設(shè)定的估值模型是否已考慮管理層估值模型所含的重要變量，并與管理層的公允價值計量結(jié)果進(jìn)行比較及評價重大差異。
第四十三條 在對公允價值進(jìn)行獨立估值時，注冊會計師仍應(yīng)按照本準(zhǔn)則第四十一條的規(guī)定對形成公允價值計量和披露的數(shù)據(jù)實施審計程序。
第四節(jié) 考慮期后事項
第四十四條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮期后事項對財務(wù)報表中公允價值計量和披露的影響。
第四十五條 財務(wù)報表期末存在的一些情況在財務(wù)報表期后的一段時間內(nèi)可能已經(jīng)發(fā)生了變化，期后的公允價值信息可能僅反映期后發(fā)生的事項，而不反映資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況。當(dāng)評估與這些期后事項相關(guān)的審計證據(jù)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)遵守《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1332號--期后事項》的相關(guān)規(guī)定。
第六章 評價審計程序?qū)嵤┑慕Y(jié)果
第四十六條 在最終評估財務(wù)報表中公允價值計量和披露是否符合適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價獲取審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，及其與執(zhí)行其他審計程序獲取的審計證據(jù)的一致性。
第七章 管理層聲明
第四十七條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)就公允價值計量和披露的重大假設(shè)的合理性獲取管理層的書面聲明，包括這些假設(shè)是否恰當(dāng)?shù)胤从彻芾韺俞槍蕛r值計量或披露而采取特定措施的意圖和能力。
第四十八條 管理層的聲明取決于公允價值的性質(zhì)、重要性和復(fù)雜性，通常還包括下列內(nèi)容：
�。ㄒ唬┕芾韺釉谶m用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度下確定公允價值計量方法（包括相關(guān)的假設(shè)）的適當(dāng)性及運用這些方法的一貫性；
�。ǘ┰谶m用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度規(guī)定了運用公允價值的假定時，管理層確定該項假定不成立的理由；
（三）在適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度下，公允價值披露的完整性和適當(dāng)性；
（四）期后事項是否要求對財務(wù)報表中公允價值計量和披露予以調(diào)整。
第八章 與治理層的溝通
第四十九條 某些公允價值的計量通常涉及不確定性，由此產(chǎn)生的特別風(fēng)險對財務(wù)報表的潛在影響可能為治理層所關(guān)注。注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1151號--與治理層的溝通》的規(guī)定，就此與治理層溝通。
第九章 附 則
第五十條 本準(zhǔn)則自2007年1月1日起施行。
